Que sont les bénéfices d'une entreprise ?

I

A- Détermination des bénéfices imposables :

Il convient de répondre avant tout à une question importante :que signifient les « bénéfices d'une entreprise »

La pratique historique a abouti à deux interprétations générales au sein des pays membres e l’OCDE. Il existe d'autres variantes susceptibles d'être prises en compte, dont la plus importante a trait à la signification du terme « bénéfices ». Cette partie analyse plus en détail les deux interprétations générales et examine brièvement les variantes possibles de l'interprétation du terme « bénéfices ».

- L'approche de « l'activité commerciale pertinente »

La première interprétation générale, dite approche de « l'activité commerciale pertinente », définit les bénéfices d'une entreprise en retenant uniquement les bénéfices de l'activité commerciale à laquelle l'établissement stable participe (« activité commerciale pertinente »). Cette formule n'apparaît ni dans l'article 7 ni dans ses commentaires, mais ressort des pratiques nationales d'interprétation de la signification de l'expression« bénéfices de l'entreprise » à l'article 7 (1).

Selon cette approche, l'article 7(1) limite les bénéfices attribuables à un ES en vertu de l'article 7(2) : les bénéfices attribués ne peuvent pas excéder les bénéfices que l'entreprise dans son ensemble tire de l'activité commerciale pertinente. Les bénéfices de l'ensemble de l'entreprise seraient ceux tirés de transactions avec des tiers et ceux tirés de transactions avec des entreprises associées, lesquels devraient être ajustés en vertu des règles sur les prix de transfert (plus simplement comme étant les prix des transactions entre sociétés d'un même groupe et résidentes d'États différents )s'ils ne reflètent pas l'application du principe de pleine concurrence (à savoir qu’un prix de transfert doit être le même que si les deux sociétés en cause étaient deux entreprises indépendantes et ne faisaient pas partie du même groupe)

Les bénéfices de l'entreprise dans son ensemble seraient considérés comme englobant la totalité des profits et pertes résultant de toutes ses activités commerciales. Toute limitation des bénéfices imputables à un ES en vertu du paragraphe 1 de l'article 7 serait déterminée uniquement d'après les bénéfices de l'activité commerciale pertinente. Plus précisément, si « l'activité commerciale pertinente » inclut les activités d'autres divisions de l'entreprise, et si ces activités occasionnent une perte, la « perte » créée par les autres divisions de l'entreprise réduirait en fait le bénéfice qui pourrait être imputé à l'ES, car cette « perte » viendrait réduire les bénéfices globaux que l'entreprise tire de l'activité commerciale pertinente.

En revanche, les pertes dues à une activité commerciale qui n'est pas considérée comme faisant partie de la même « activité commerciale pertinente » que celle qu'exerce l'ES ne réduiraient pas le bénéfice imputable à l'ES.

L'approche de « l'entité fonctionnellement distincte »

La deuxième interprétation générale du concept de « bénéfices d'une entreprise » est l'approche de « l'entité fonctionnellement distincte ». A la différence de l'approche de « l'activité commerciale pertinente », cette approche fait écho à la formulation de l'article 7 (2) qui dispose que les bénéfices à attribuer à l'ES sont ceux « qu'il aurait pu réaliser s'il avait constitué une entreprise distincte… traitant en toute indépendance avec l'entreprise dont il constitue un établissement stable ».

Cette approche ne limite pas les bénéfices imputables à l'ES par référence aux bénéfices de l'entreprise dans son ensemble ou à une activité industrielle ou commerciale donnée à laquelle l'ES a participé et, correctement appliquée, elle doit réduire l'incidence de la double imposition.

Dans cette approche, le paragraphe 1 de l'article 7 est interprété comme n'ayant pas d'effet sur la détermination de la part des bénéfices qui doivent être imputés à l'ES, si ce n'est qu'il confirme que « le droit d'imposer [du pays d'accueil] ne s'étend pas aux bénéfices que l'entreprise peut tirer de cet État autrement que par l'intermédiaire de son établissement stable ».

Il n'y a donc pas de « force d'attraction » résultant de l'existence d'un ES. Les bénéfices à imputer à un ES sont ceux qu'il aurait réalisés, dans des conditions de pleine concurrence, s'il était une entreprise « distincte » exerçant des fonctions identiques ou analogues, dans des conditions identiques ou analogues, déterminés en appliquant le principe de pleine concurrence de l'article7(2).

Un aspect fondamental pour comprendre les approches présentées ci-dessus concerne le moment auquel les bénéfices peuvent être attribués à l'ES par le pays d'accueil. Plusieurs États considèrent qu'il y a réalisation de bénéfices imposables lorsqu'un bien — qu'il s'agisse ou non d'un stock de marchandises — faisant partie de l'actif d'un établissement stable situé sur leur territoire est transféré à un établissement stable ou au siège central de la même entreprise situé dans un autre État.

L'approche fondée sur « l'entité fonctionnellement distincte » permet d'attribuer des bénéfices à l'ES même si aucun bénéfice n'a encore été réalisé par l'entreprise dans son ensemble, par exemple lorsque l'ES achève la fabrication de produits et les transfère à une autre division de l'entreprise pour distribution ou assemblage. Il est toutefois reconnu que ces effets peuvent être neutralisés avec le temps.

En revanche, l'approche de « l'activité commerciale pertinente » ne considère généralement pas que les bénéfices sont attribuables à l'ES tant que l'entreprise dans son ensemble n'a pas réalisé de bénéfices lors de transactions avec d'autres entreprises.

Le transfert d'un bien peut entraîner une double imposition ou une imposition insuffisante lorsque les deux États interprètent différemment la question

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