« La répartition conventionnelle des compétences fiscales »

⎫Section 2 : « La répartition conventionnelle des compétences fiscales » ϖParagraphe 1 : Les critères d'attribution du pouvoir d'imposition Empruntant la démarche préconisée par la convention modèle de l'OCDE, les conventions fiscales fondent l'ajustement des souverainetés fiscales sur l'identification de celui des Etats signataires auquel doit être reconnu le pouvoir d'imposition principal39. Le critère retenu à cet effet est celui de la résidence du contribuable. Une fois déterminé l'Etat de résidence, il y a lieu de reconnaître ceux des revenus du contribuable qui trouvent leur source dans l'autre Etat signataire, alors qualifié d'Etat de la source. Quant aux bénéfices d'une entreprise ayant des activités internationales, la répartition des compétences fiscales entre les Etats liés par une convention de non double imposition est effectuée sur la base du critère de l'établissement stable. A. La définition conventionnelle de la résidence: Les conventions de non double imposition (selon le modèle OCDE) s'appliquent uniquement aux résidents des Etats contractants.

Ainsi, la résidence représente un des principaux critères de répartition des impôts entre les Etats signataires de la convention; cette notion de résidence doit donc être précisée. En effet, selon la convention modèle de l'OCDE (Art4), la question de la résidence d'un contribuable doit être d'abord réglée par référence au droit interne des Etats en présence. Est considérée comme un résident de l'un de ces Etats," toute personne qui en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue "40 . Selon cette définition, il pourrait arriver qu'une personne soit résidente des deux Etats contractants simultanément, en ce cas, le modèle OCDE répartit l'impôt dans des conditions différentes, selon qu'il s'agit de personnes physiques ou de personnes morales. En ce qui concerne les personnes physiques, elle énumère une série de critères subsidiaires, hiérarchisés. Ces critères sont, dans l'ordre qu'il convient de respecter dans leur utilisation: * Le foyer d'habitation permanent * Le centre des intérêts vitaux; (L'Etat avec lequel les liens personnels et économiques sont les plus étroits) * Le séjour habituel (ce critère est en général décisif). * La nationalité Enfin, le commun accord des autorités compétentes des Etats contractants si aucun des critères précités ne suffit pas. Pour les personnes morales, la convention modèle de l'OCDE ne retient qu’un seul critère de la résidence, c'est le siège de direction effective.

B. La notion d'établissement stable:

Le modèle OCDE définit un autre critère important de rattachement fiscal, propre à l'imposition des entreprises: l'établissement stable.

A la différence de la résidence, l'établissement stable fait l'objet d'une définition dans l'article 5 du modèle. Selon cet article, l'établissement stable désigne " une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité". Cette définition générale est suivie d'une énumération se rapportant à des installations qui constituent ou qui ne constituent pas des établissements stables. En premier lieu, l'article 5-2 prévoit une liste (non limitative) d'établissements stables: siège de direction, succursale, bureau, usine, atelier, mine, puits de pétrole ou de gaz, carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles. A cette énumération il faut ajouter les chantiers de construction et de montage, à condition que leur durée dépasse une période fixée d’un commun accord entre les pays concernés lors de la négociation de la convention41 . En second lieu, l'article 5-4 établit une liste de ce qui ne constitue pas un établissement stable: l'usage d'installation aux seules fins de stockage, d'exposition, de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise, l'entrepôt des marchandises appartenant à l'entreprise et entreposées aux seules fins de stockages, exposition, livraison ou transformation par une autre entreprise…. Entre ces deux cas bien déterminés, existe une zone d'incertitude lorsqu'une entreprise d'un Etat contractant agit dans l'autre Etat par personne interposée. Lorsque cette personne est un courtier, un commissionnaire général de statut indépendant, agissant dans le cadre normal de ses activités, il n'a pas la qualité d'établissement stable: il constitue par lui-même une entreprise assujettie dans l'Etat où il exerce ses activités (Art 5-6). Inversement, la personne autre qu'un agent de statut indépendant, visée à l'article 5-6 qui agit pour le compte de l'entreprise en disposant dans l'Etat contractant où elle est établie de pouvoir lui permettant de conclure des contrats et exerçant des pouvoirs habituellement, constitue un établissement stable. Cette dernière disposition vise les agents dépendants de l'entreprise mais disposant de véritables pouvoirs.

Enfin, l'article 5-7 mentionnant le problème des filiales se borne à indiquer que l'établissement dans un Etat contractant d'une filiale d'une entreprise de l'autre Etat contractant ne suffit pas à donner à cette filiale le caractère d'un établissement stable.

ϖParagraphe 2 : L'attribution du pouvoir d'imposition Les droits d'imposition des divers éléments du revenu et de la fortune sont répartis par les conventions entre l' Etat de la résidence du contribuable et/ou l'Etat de la source de la matière imposable. A. Les droits de l'Etat de la résidence: La reconnaissance du droit d'imposition au profit de l'Etat de la résidence ne soulève pas de difficultés. En effet, dans la plupart des Etats, les impôts sur le revenu et sur la fortune sont aujourd'hui établis sur une base globale et à taux progressif; or, seul l'Etat de la résidence est en mesure d'exercer cette compétence. Aussi, le modèle de l'OCDE préconise un droit d'imposition exclusif au profit de l'Etat de la résidence du bénéficiaire pour certains revenus à savoir: les bénéfices des entreprises non imputables à un établissement stable (art7), bénéfices des entreprises de transport international (art8), les redevances (art12), les gains en capital autres que les plus values immobilières rattachables à un établissement stable (art13), les rémunérations des salariés en mission temporaire (art15), les pensions privées (art18), les sommes versées aux étudiants et stagiaires (art20). Il est de même pour tous les revenus qui ne sont pas expressément visés par la convention, à l'exception de ceux rattachables à l'activité d'un établissement stable42 .

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