Etude Exploratoire De La Structuration Du Cocommissariat Aux Comptes En France

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INTRODUCTION

Pourquoi le co-commissariat aux comptes perdure-t-il en France ? Cette question procède

d’un triple constat. D’une part, en optant pour le co-commissariat aux comptes, la France fait

figure d’exception dans le paysage de l’audit international. D’autres pays ont certes adopté un

modèle proche. La Tunisie applique une version de double commissariat aux comptes avec

des diligences effectuées séparément par les deux commissaires et ce depuis 2006 pour

certaines sociétés cotées. En Afrique du Sud l’obligation de « joint audit » ne s’applique que

pour les sociétés financières (Chenini et al., 2009). D’autre part, l’impact réel du cocommissariat

aux comptes (Co-CAC) sur la qualité de l’audit n’a pas totalement été tranché

(Benecib, 2004 ; Marmousez, 2008 ; Francis et al., 2009 ; Ebondo Wa Mandzila, 2006 ;

Schatt et Piot, 2010). Enfin, peu de chercheurs se sont intéressés au Co-CAC1 (Benecib,

2004 ; Audousset, 2006 ; Marmousez, 2008).

Pour apporter des éléments de réponse à cette question, la théorie de la structuration de

Giddens (1984) a semblé une grille d’interprétation pertinente. Elle n’a encore jamais été

mobilisée en audit contrairement à d’autres disciplines (Rojot, 2000). Elle articule trois

dimensions à savoir la légitimation, la signification et la domination. A travers la littérature, la

dimension « légitimation », dans son caractère légal et institutionnel, est apparue symbolisée à

la fois par la théorie sur la qualité de l’audit et par la réglementation. Néanmoins, une possible

« domination », au sens d’une relation de pouvoir, entre les deux commissaires est soulignée

dans plusieurs travaux académiques. Elle est susceptible d’affaiblir la légitimité précédente.

Des évolutions de la réglementation et des institutions semblent précisément viser à répondre

à cette problématique. Elles permettraient d’assurer une pérennité du Co-CAC. En même

temps, quelle signification les acteurs accordent-ils à cette spécificité nationale ?

Sur le plan empirique, nous nous sommes focalisés sur la perception des auditeurs. La

recherche se veut exploratoire et qualitative (Miles et Huberman, 1991). Dix-huit entretiens

semi-directifs ont été menés auprès d’associés2 de cabinets d’audit (annexe 1) appartenant aux

grands réseaux mondiaux (« Big ») et à des cabinets de plus petite taille (« non Big »). Notons

que les groupes du CAC 40 ont traditionnellement recours à un grand réseau d’audit, le

deuxième Co-commissaire étant soit un deuxième « Big » ou un « non Big ». Un guide

d’entretien a été utilisé (annexe 2). Intégralement enregistrés et retranscris, les interviews ont

duré entre trente cinq minutes et cinquante cinq minutes. Ils ont été classés selon leur degré de

directivité (Bardin 1977). Des thèmes récurrents ont émergé des discours des auditeurs pour

ensuite être rapprochés des dimensions du structurel de Giddens.

Dans une première partie de l’article, nous présenterons la théorie de la structuration et

proposons un premier niveau d’interprétation construit sur une revue de la littérature (1). Dans

une seconde partie (2), en restituant les discours des auditeurs, l’axe signification dominera.

1 La recherche de Benecib (2004) fut une des premières d’une série de recherches sur la pertinence du modèle

tripartite.

2 La préservation de la confidentialité n’a pas été exigée par nos interlocuteurs. C’est dans ce sens que avions

déclaré le nom du cabinet dont sont issus les interviewés. L’anonymat de personnes interviewées en revanche a

été totalement préservé. Chaque associé d’un cabinet reçoit donc un code « CA » suivi d’un numéro, les

personnes interrogées sont représentés par une lettre de l’alphabet au hasard.

halshs-00586218, version 1 - 15 Apr 2011

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Une modification du structurel a émergé à travers les évolutions réglementaires récentes, en

particulier celles ayant trait à la loi de sécurité financière (LSF) et à la création du Haut

Conseil du commissariat aux comptes (H3C). Enfin nous conclurons sur les limites et sur des

pistes de recherche complémentaires à ce travail.

1 Une lecture structurationniste de la littérature sur le Cocommissariat

aux comptes

Après avoir présenté les principaux concepts de la théorie de structuration (1.1), une

application à la littérature consacrée au co-commissariat aux comptes sera proposée. Les

résultats seront alors questionnés pour s’ancrer autour de la signification pour les auditeurs

d’une légitimation réglementaire et théorique d’une part (1.2) et d’une domination de certains

cabinets, d’autre part (1.3).

1.1 La théorie de la structuration

La théorie de structuration de Giddens (1984) est

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