Mission d'audit: aspects généraux

2 - MISSION D'AUDIT 2-100. ASPECTS GÉNÉRAUX

2-105. PRISE EN CONSIDERATION DE LA POSSIBILITE DE FRAUDES ET D'ERREURS LORS DE L'AUDIT DES COMPTES

Introduction .

01- La présente norme définit les principes fondamentaux et précise les modalités de mise en oeuvre de la prise en considération, par le commissaire aux comptes, de la possibilité de fraudes ou d'erreurs lors de l'audit des comptes. .

02- Cette norme s'inscrivant dans le cadre de l'audit des comptes ne traite pas des irrégularités et inexactitudes sans incidence sur les comptes dont le risque de survenance, susceptible d'affecter d'autres aspects de sa mission, n'est pas à considérer par le commissaire aux comptes, en l'absence de l'obligation d'une démarche active dans ce domaine. La présente norme ne traite pas non plus des obligations légales ou réglementaires du commissaire aux comptes en matière de communication d'irrégularités ou d'inexactitudes aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise, aux organes délibérants de l'entité ou à des organismes extérieurs, ni de l'obligation de révélation des faits délictueux. Ces obligations relèvent d'autres normes auxquelles il convient de se référer (1). .

03- Lors de la planification et de la réalisation de son audit ainsi que lors de l'évaluation des résultats de cet audit et de la communication de ses conclusions, le commissaire aux comptes prend en considération le risque que les comptes contiennent des anomalies significatives résultant de fraudes ou d'erreurs. Définition et principales caractéristiques des fraudes et erreurs .

04- Des anomalies dans les comptes peuvent être le résultat d'erreurs ou de fraudes. Le terme " erreur " désigne une inexactitude involontaire dans les comptes, y compris l'omission d'un chiffre ou d'une information. .

05- Le terme " fraude " désigne un acte intentionnel commis par un ou plusieurs dirigeants, personnes constituant le gouvernement d'entreprise, employés ou tiers, impliquant des manoeuvres dolosives dans l'objectif d'obtenir un avantage indu ou illégal. Bien que la notion juridique de fraude soit très large, le commissaire aux comptes ne s'intéresse, dans le cadre de son audit, qu'aux actes frauduleux entraînant des anomalies significatives dans les comptes. Il convient toutefois de noter que toutes les fraudes n'ont pas pour objectif l'altération des comptes et il n'appartient pas au commissaire aux comptes de déterminer si, juridiquement, une fraude est ou non perpétrée. La fraude impliquant un ou plusieurs dirigeants, ou personnes constituant le gouvernement d'entreprise, est définie comme étant " une fraude commise par la direction " ; celle impliquant seulement des employés de l'entité est définie comme étant " une fraude commise par le personnel ". Dans les deux cas, il peut exister une collusion avec des tiers extérieurs à l'entité. .

06- S'agissant de la prise en considération de la fraude, le commissaire aux comptes s'intéresse à deux catégories d'anomalies intentionnelles : celles liées à la préparation de comptes ne donnant volontairement pas une image fidèle et celles résultant de détournements d'actifs. Des comptes préparés pour ne pas donner une image fidèle contiennent des anomalies intentionnelles ou des omissions intentionnelles de données chiffrées ou d'informations, de nature à induire en erreur les utilisateurs de ces comptes. Un détournement d'actifs implique le vol de biens appartenant à l'entité. Il peut s'effectuer de différentes manières et s'accompagne souvent d'enregistrements comptables falsifiés ou trompeurs, ou de documents destinés à dissimuler la disparition des dits actifs. .

07- Un élément essentiel de distinction entre une fraude et une erreur réside dans le caractère intentionnel ou non de l'acte qui est à l'origine de l'anomalie générée dans les comptes. A la différence de l'erreur, la fraude comporte un caractère intentionnel fort et une volonté de dissimuler les faits. Bien que le commissaire aux comptes puisse être en mesure d'identifier des circonstances propices à la fraude, il lui est parfois difficile, sinon impossible, de mettre en évidence ce caractère intentionnel, en particulier dans les situations qui nécessitent une appréciation de la part de la direction, telles que les estimations comptables ou l'application appropriée d'un principe comptable. Responsabilité des dirigeants et des personnes constituant le gouvernement d'entreprise .

08- La responsabilité de la prévention et de la détection des erreurs et des fraudes dans l'entité incombe à ses dirigeants et aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise. Il est de la responsabilité des personnes constituant le gouvernement d'entreprise de s'assurer, au travers du contrôle qu'elles exercent sur la direction, de la fiabilité du système comptable et de la mise en place de contrôles internes appropriés, y compris en matière de gestion des risques, de contrôle financier et de respect des dispositions légales. Il est de la responsabilité de la direction de l'entité de mettre en place un dispositif de contrôle comportant des règles et des procédures assurant, dans toute la mesure du possible, une conduite ordonnée et efficace des opérations. Cette responsabilité implique notamment la mise en place de systèmes comptable et de contrôle interne fonctionnant de manière permanente, conçus pour détecter les fraudes et les erreurs. De tels systèmes sont de nature à réduire le risque d'anomalies dans les comptes, que ces dernières résultent d'erreurs ou de fraudes, mais non pas à l'éliminer totalement. En conséquence, il appartient aux dirigeants d'assumer la responsabilité du risque résiduel. Approche du commissaire aux comptes .

09- Un audit réalisé selon les normes professionnelles applicables en France vise à obtenir une assurance raisonnable que les comptes pris dans leur ensemble ne comportent pas d'anomalies significatives, qu'elles proviennent de fraudes ou d'erreurs. La réalisation d'un audit peut avoir un effet dissuasif, mais le commissaire aux comptes n'est pas, et ne saurait être tenu pour responsable de la prévention des fraudes et des erreurs. Limites inhérentes à l'audit .

10- Le commissaire

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